L’entrata in vigore del Titolo X del Codice del Terzo settore ha profondamente modificato l’approccio alla chiusura del bilancio delle associazioni di promozione sociale, trasformandola in un momento di verifica sostanziale della qualifica fiscale dell’ente. In questo nuovo assetto, la distinzione tra attività non commerciali e commerciali non è più presunta, ma deve essere accertata annualmente attraverso un’analisi puntuale delle modalità di svolgimento delle attività e dei relativi equilibri economici.
Il primo passaggio resta quello della corretta classificazione delle attività tra attività di interesse generale, attività diverse e raccolta fondi. Tale distinzione non ha solo valenza civilistica, ma incide direttamente sulla determinazione del reddito imponibile. In particolare, le attività di interesse generale devono essere sottoposte al test di commercialità di cui all’articolo 79, che verifica se esse siano svolte in assenza di logiche lucrative, ossia in condizioni di sostanziale pareggio economico, con un margine di tolleranza non superiore al 6% per non più di tre esercizi consecutivi.
Una volta individuate le attività che assumono natura commerciale (siano esse attività diverse oppure attività di interesse generale che hanno superato i limiti di cui all’articolo 79) si apre il tema della determinazione del reddito imponibile. Ed è qui che occorre distinguere nettamente tra regime ordinario e regimi forfetari previsti dal Codice del Terzo settore.
Nel regime ordinario, il reddito viene determinato secondo criteri analitici, attraverso la contrapposizione tra ricavi e costi inerenti, inclusa la quota parte dei costi indiretti imputabile alle attività commerciali. Tuttavia, nella prassi operativa delle APS, questa modalità rappresenta spesso un’eccezione, in quanto il legislatore ha previsto specifici regimi forfetari che semplificano radicalmente il calcolo.
In particolare, l’articolo 80 del Codice consente agli enti del Terzo settore non commerciali di determinare il reddito imponibile applicando coefficienti di redditività ai ricavi derivanti da attività commerciali. In questo caso, il reddito non è dato dalla differenza tra ricavi e costi effettivi, ma da una percentuale forfetaria dei ricavi stessi, con conseguente irrilevanza dei costi sostenuti ai fini della determinazione della base imponibile.
Per le associazioni di promozione sociale, trova inoltre applicazione l’articolo 86 del Codice, che introduce un regime forfetario ulteriormente semplificato, applicabile al ricorrere di specifici requisiti dimensionali. Anche in questo caso, la logica è quella della determinazione presuntiva del reddito mediante coefficienti, senza possibilità di dedurre analiticamente i costi. Questo comporta un duplice effetto: da un lato si riduce la complessità contabile, dall’altro si rende ancora più rilevante la corretta qualificazione delle entrate, poiché l’intero impianto impositivo si fonda sul volume dei ricavi.
Ne deriva che, nella chiusura del bilancio, l’attenzione non deve concentrarsi tanto sulla deduzione dei costi quanto piuttosto sulla corretta individuazione delle attività commerciali e sulla scelta del regime applicabile.
Resta fermo che la verifica della prevalenza delle entrate commerciali rispetto a quelle non commerciali continua a svolgere un ruolo determinante ai fini della qualificazione complessiva dell’ente. Qualora le attività commerciali diventino prevalenti, l’ente perde la qualifica di non commerciale, con conseguente applicazione delle regole ordinarie del reddito d’impresa, indipendentemente dal regime forfetario eventualmente adottato.